前言

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隨著經(jīng)濟全球化趨勢和市場經(jīng)濟的深入發(fā)展，稅收與經(jīng)濟的關系更為密切，也更為顯性地影響我們的生活。2013年1月3日，瑞士最古老的私人銀行韋格林銀行承認幫助100多位美國富人逃避稅收，同意為此繳納5780萬美元的補償和罰金，同時，這家有著271年歷史的銀行宣布將在經(jīng)營超過兩個半世紀后永久歇業(yè)。法國政府決定從2013年起向年收入超過100萬歐元的個人征收稅率為75%的所得稅以及提高財產(chǎn)繼承稅稅率，不少富人聞風外逃。法國奢侈品巨頭路易威登（LV）公司董事局主席兼首席執(zhí)行官貝爾納·阿爾諾曾于2012年9月正式向比利時移民局遞交入籍申請（但最終未能移民成功）。法國著名影星熱拉爾·德帕爾迪厄2013年1月3日申請加入俄羅斯國籍已獲普京總統(tǒng)批準。2016年10月1日，美國《紐約時報》報道披露，美國共和黨總統(tǒng)候選人特朗普在1995年的納稅申報單中宣稱遭受9��16億美元的損失，這與其地產(chǎn)和賭場王國當時出現(xiàn)經(jīng)營危機有關，此后他利用美國錯綜復雜的稅法抵消所得稅，最終減免的稅款可能使他得以18年免繳任何聯(lián)邦所得稅。特朗普的主要競選代理人魯?shù)?middot;朱利亞尼稱贊特朗普是個天才，這是合法利用稅法的完美案例�？巳R伯和尼根（Klepper & Nagin，1989）有一句經(jīng)典名言：人的一生中有三件事情是確定的：死亡、稅收以及人類為逃避這兩件事所做出的不懈努力。

在美國，由于國會每年都對稅法進行修訂以及一大批游說分子堅持不懈地游說，從而使稅收制度變得愈發(fā)復雜，出現(xiàn)更多的漏洞，這給大公司尋求減稅造成了可乘之機。萬豪國際集團在世界各地許多令人向往的城市和度假勝地有數(shù)千家酒店，從費城到巴黎，豪華的地毯和閃耀的吊燈點綴出雍容典雅。但萬豪國際集團的所作所為卻令人感到意外，它竟然投入6000萬美元巨資購置洗煤機。對一個出色的跨國商務酒店來說，洗煤機聽起來不會增加收益，但這種投資是一個不同尋常的營利手段。萬豪國際集團利用稅法中鼓勵從非常規(guī)來源生產(chǎn)燃料的減稅規(guī)定，通過投資洗煤機獲得超過1��5億美元的稅收減免額，而且以后年度還繼續(xù)享受減免稅待遇。

滑稽的逃稅游戲在世界避稅地陸續(xù)上演，呈現(xiàn)潮涌之勢。跨國公司采取各種手段把收入和資產(chǎn)集中轉移至海外低稅率地區(qū)，把開支轉移到高稅率地區(qū)以規(guī)避稅收。其中最極端、最受批評的避稅途徑是在百慕大、巴哈馬、香港、英屬維爾京群島等逃稅樂園注冊成立公司。英屬維爾京群島簡直是個避稅天堂，只要在島上注冊的公司不在當?shù)亟?jīng)營，政府免收任何稅款，這一稅收待遇點燃各國投資者的激情，在維爾京群島注冊的公司已超過80萬家。遙相呼應的是百慕大，面積約53平方公里的彈丸之地，僅國際受控保險公司就多達1400多家，原因是在百慕大注冊的公司免征公司所得稅和個人所得稅，也不征收銷售稅。美國稅務經(jīng)濟學家馬丁·沙利文對此評價說：這是公司離開本國的一個較為狡詐的方面。它們不僅把總部轉移到海外，而且還轉移了資產(chǎn)�？鐕�公司肆無忌憚的逃避稅行為引起了各國的重視，2012年，G20墨西哥首腦峰會鄭重提出要對防止和應對稅基侵蝕與利潤轉移（base erosion and profit shifting，BEPS）進行調研；2013年2月，OECD發(fā)布報告明確指出，跨國公司的稅收籌劃行為已經(jīng)造成全球商業(yè)競爭環(huán)境的嚴重不公平，會對世界經(jīng)濟發(fā)展帶來長期和致命的危害。

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與逃避稅收相比，稅收籌劃更勝一籌。稅收籌劃是一種融戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營模式、商務結構及管理方式為一體的，旨在降低稅收成本與稅務風險的智慧型行為。稅收籌劃有皇冠上的明珠之美譽，已經(jīng)得到全世界的廣泛關注，備受企業(yè)家和高層管理者推崇。何謂稅收籌劃？稅收籌劃是指納稅人在既定的稅制框架內，通過對納稅主體的戰(zhàn)略模式、經(jīng)營活動、投資行為、理財涉稅事項進行事先規(guī)劃和安排，以規(guī)避稅務風險、遞延納稅、控制或減輕稅負為手段，實現(xiàn)稅后收益最大化目標的一系列稅務規(guī)劃活動。出于理財決策和稅收利益的考慮，集團企業(yè)、商務機構乃至個人都十分關注稅收籌劃的實踐運作。許多稅務師事務所、稅務研究機構、會計師事務所、律師事務所等中介組織積極推出高端稅收籌劃服務，一些上市公司、集團企業(yè)開始嘗試設立稅務部并開展卓有成效的稅收籌劃活動。

國務院行政審批制度改革推進以來，注冊稅務師職業(yè)資格核準被取消，由準入類職業(yè)資格調整為水平評價類，稅務師行業(yè)通過審批進行管理的方式被取消，稅務師中介行業(yè)面臨重要轉型期。國家稅務總局總經(jīng)濟師、中國注冊稅務師行業(yè)黨委書記任榮發(fā)2016年8月25日在全國稅務師行業(yè)黨委書記會議上作《加強黨建工作加快轉型升級促進稅務師行業(yè)持續(xù)健康發(fā)展》重要講話，對稅務社會組織和中介機構的未來發(fā)展，明確提出必須大力開拓稅務籌劃、高端稅務顧問、企業(yè)兼并重組、上市公司納稅情況審查等高端業(yè)務。同時，稅制改革深入推進、稅收征管體制調整、納稅主體經(jīng)營變化等因素又為稅務師行業(yè)轉變業(yè)務類型創(chuàng)造了新機遇。

橫看成嶺側成峰，遠近高低各不同，對稅收籌劃的理解與認識也是如此�；�于私法自治原則，基于法律框架下對稅收利益的合法追求，稅收籌劃被界定為納稅人享有的一項合法權益。稅收法定原則確立了納稅人的稅收籌劃權，而私法自治使這種權利成為現(xiàn)實。稅收籌劃是市場經(jīng)濟的必然產(chǎn)物，是納稅人具有法律意識的主動行為，它不僅具備合法性的基本要件，更體現(xiàn)著民主、正義的稅收契約精神。因此，對于有失公平的稅收逃避行為必須堅決遏制和打擊。如果放縱稅收逃避行為，就會使經(jīng)濟生態(tài)失衡。因此，我們需要一個公平、透明的游戲規(guī)則，需要締結一份稅收籌劃博弈合約。

征稅與納稅是一種永恒的、高智商的動態(tài)博弈對局，我們經(jīng)常用漁網(wǎng)理論來刻畫征納雙方之間的微妙關系：漁民編織漁網(wǎng)出海打魚。但在打魚過程中，必然會出現(xiàn)一些漏網(wǎng)之魚。魚之漏網(wǎng)，原因在于網(wǎng)，而不在于魚，魚從網(wǎng)中鉆出來是魚渴望生存的天性使然。漁民不應該埋怨漏網(wǎng)之魚，而應該想辦法修補好捕魚之網(wǎng)。其實，將漁網(wǎng)理論應用于稅收籌劃有一定的借鑒意義：稅法猶如一張漁網(wǎng)，再結實的漁網(wǎng)都有網(wǎng)眼過大乃至破損之處，再完善的稅法都有缺陷和漏洞。因此，稅收籌劃體現(xiàn)著納稅人捕捉稅法漏洞、尋覓稅收空間的洞察力，是納稅人對稅收環(huán)境的反應和適應。更為重要的是，稅收籌劃堪稱稅收公平與效率的試金石，能使政府意識到修補稅法之網(wǎng)的迫切性，進而演變成一種稅制變遷的推動力，引發(fā)稅制的誘致性制度變遷。

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關于稅收籌劃的起源，根據(jù)文獻記載，最早可以追溯到19世紀中葉的意大利，當時意大利的稅務咨詢業(yè)已存在稅收籌劃服務，這可以看作是稅收籌劃的初期萌芽。稅收籌劃的正式提出始于美國財務會計準則（SFAS），美國財務會計準則委員會（FASB）在《SFAS109所得稅的會計處理》中首次提出稅收籌劃戰(zhàn)略（tax-planning strategy）。歐洲稅務聯(lián)合會于1959年在法國巴黎成立，當時由5個歐洲國家從事稅務咨詢的專業(yè)團體發(fā)起成立，其主要業(yè)務就是為納稅人開展稅收籌劃。美國經(jīng)濟學家邁倫·斯科爾斯、馬克·沃爾夫森提出了有效稅收籌劃理論，該理論體現(xiàn)了一般均衡的戰(zhàn)略思想，旨在建立一個透視稅收規(guī)則如何影響稅務決策、資產(chǎn)定價、資本結構和財務戰(zhàn)略的理論框架。自從羅納德·H.科斯獲得諾貝爾經(jīng)濟學獎以來，產(chǎn)權經(jīng)濟學思想逐步滲透進稅收領域，稅收籌劃被視為由社會多方契約關系制約的、多方契約力量之合力推動的一種經(jīng)濟行為。在承認理性經(jīng)濟人的逐利本性、契約的不完備性和利益博弈均衡為基礎等前提下，契約各方當事人（涵蓋經(jīng)營者、投資者、債權人、供應商、代理商等利益相關者）便有動機、有條件利用交易契約進行稅收籌劃運作，在更大范圍內、更主動地靈活安排理財涉稅事項，以達成契約各方的共贏局面。美國稅務學會主席薩利·瓊斯、謝利·羅茲-蓋特那奇敏銳地指出：稅收代表一種經(jīng)營成本，而且要像產(chǎn)品成本、雇員工資、財務成本等一樣進行管理。將稅收作為一種戰(zhàn)略規(guī)劃變量，特別強調其在經(jīng)營決策制定中的角色。薩利·瓊斯、謝利·羅茲-蓋特那奇還在《高級稅務管理》一書中系統(tǒng)闡述戰(zhàn)略稅收籌劃理論，深入研究稅收戰(zhàn)略、經(jīng)營戰(zhàn)略、企業(yè)成長和擴張戰(zhàn)略、資本交易等對交易各方的凈現(xiàn)金流量、利潤表和資產(chǎn)負債表的影響。

綜觀世界范圍稅收籌劃領域的發(fā)展，理論研究總是滯后于實務。究其原因，一是由于稅收籌劃是致用之學，更多地與商業(yè)實踐聯(lián)系在一起；二是由于稅收籌劃屬于邊緣學科，理論研究向縱深推進頗有難度，研究視角必須向經(jīng)濟學、管理學、法學等方向拓展。稅收籌劃實務卻離不開理論的指導，缺乏理論根基的實務總是充滿風險，理論研究要有前瞻性，必須超越實務發(fā)展的階段。因此，稅收籌劃理論的研究視野、研究方法、研究范式等都亟待突破，基于經(jīng)濟學原理構建稅收籌劃的一般理論框架將是未來的方向，利用實證方法檢驗稅收籌劃的內在規(guī)律是理論指導實踐的必由之路，創(chuàng)立一種能夠解釋稅收籌劃實務的理論范式是本學科未來發(fā)展的重點。

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呈現(xiàn)在大家面前的這本《稅收籌劃》，是稅務專碩的重點教材。我們多年的教學經(jīng)驗表明，稅務研究生學習稅收籌劃課程，的確需要一部系統(tǒng)化、專業(yè)化的教科書，以體現(xiàn)稅務專業(yè)碩士教育的前瞻性和科學性，幫助研究生理解掌握稅收籌劃理論及其實踐應用。根據(jù)這一要求，我們借鑒經(jīng)濟學、管理學、稅收學、財務會計學、法學的最新研究成果，吸收引進西方稅收籌劃的經(jīng)典理論，結合我國稅制改革和稅收籌劃的實務進展，編著了這本稅務專碩教材。

本書共分上、中、下三篇：上篇為理論研究，將研究視野拓展到經(jīng)濟學、法學、倫理學和管理學等領域，從戰(zhàn)略理論、契約理論、產(chǎn)權理論、治理理論、博弈論等視角重構稅收籌劃的理論框架，將稅收籌劃放到一個更為開闊的空間里，從更普遍的意義上探討稅收籌劃的理論結構，從更深層次上提供一個理解稅收籌劃與稅收戰(zhàn)略、稅收契約、產(chǎn)權制度、法律規(guī)制之間彼此影響的理論體系；中篇為應用研究，系統(tǒng)闡述稅收籌劃的基本方法，解剖稅收籌劃典型案例與國際稅收籌劃實務，拓展稅收籌劃理論的實踐應用，從實務角度提供一個理解稅收籌劃與戰(zhàn)略規(guī)劃、經(jīng)營模式、資本交易、財務決策之間彼此關聯(lián)的應用范式；下篇為實證研究，采用實證方法研究稅收籌劃相關熱點論題，旨在幫助研究生掌握實證研究方法，從經(jīng)濟計量分析視角研究稅收籌劃的前沿問題，從不同角度檢驗稅收籌劃的影響因素及內在規(guī)律。

本書由中央財經(jīng)大學財稅學院的蔡昌教授負責編著及總纂定稿工作，王怡璞、李夢娟任副主編，寇恩惠、朱汾麗、邢希潔、姬瑩玉、田依靈、譚嵐嵐、白茜、黃穎超等參與初稿編著工作。本書雖然冠之以稅務專碩教材，但也適于MPAcc、MBA、MPA研究生學習使用，同時也適于企業(yè)高管、財務總監(jiān)、稅務經(jīng)理等閱讀使用，對從事稅務研究的科研工作者也有一定的參考價值。限于我們的學識水平，書中疏漏在所難免，懇請大家批評指正。

蔡昌